Artículo escrito por José María Salcedo, socio del despacho Ático Jurídico

Las transmisiones de inmuebles entre particulares están gravadas por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (ITP), siendo el comprador el que tiene que asumir el pago al ser el sujeto pasivo de este tributo. Nuestro Derecho permite, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1.255 del Código Civil, la libertad de pacto. Sin embargo, antes de asumir el pago de un impuesto que no le corresponde, el vendedor debe tener muy en cuenta los riesgos que pueden derivarse de dicho pacto.

¿Afecta este pacto a la Administración Tributaria?

Es necesario comenzar aclarando que los pactos entre particulares no afectan a la Administración Tributaria. Dispone el artículo 17.5 de la Ley General Tributaria que “los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas”.

Por tanto, la condición de sujeto pasivo del comprador frente a la Administración Tributaria no se modifica por el hecho de haber pactado que el impuesto lo pagará el vendedor. Lo pagará, sí, pero para Hacienda el sujeto pasivo seguirá siendo el comprador.

Y ahí es donde pueden comenzar los problemas para el bondadoso vendedor…

Qué problemas pueden derivarse del pacto

Básicamente, son dos los principales problemas que pueden derivarse del pacto entre comprador y vendedor, para que el impuesto lo pague este último.

El primero de ellos vendrá si la Administración decide iniciar una comprobación de valores, y como consecuencia de la misma, notifica una liquidación de la que resulta un importe a ingresar adicional al que ya pagó en su día el vendedor del inmueble, a pesar de no ser el sujeto pasivo.

En virtud del pacto alcanzado, dicho impuesto adicional deberá pagarlo también el vendedor. Pero, ¿puede al menos recurrir la comprobación de valores y la liquidación, para evitar dicho pago?

El segundo problema puede venir si el vendedor que pagó el ITP sin estar obligado a ello, quiere rectificar el impuesto pagado y solicitar la devolución de ingresos indebidos, porque no aplicó algún beneficio fiscal, erró en el tipo impositivo o en general autoliquidó mal el impuesto, en su perjuicio. ¿Podría el vendedor, que no es el sujeto pasivo, solicitar la rectificación del ITP presentado, y la devolución de ingresos indebidos? Veamos caso por caso.

1. ¿Puede el vendedor recurrir la comprobación de valores notificada al sujeto pasivo?

En este punto, existen pronunciamientos judiciales enfrentados, y hay serias dudas de que el vendedor de un inmueble, que no es el sujeto pasivo del ITP, pueda recurrir la liquidación y comprobación de valores que se notifique a dicho sujeto pasivo, en relación al impuesto presentado.

Aunque se dictaron en asuntos de plusvalía municipal, son válidas las conclusiones que resultan de dos sentencias (del TSJ de Madrid y de Andalucía), que ya comentamos en el blog de Ático Jurídico.

La primera de ellas reconoce la legitimación del contribuyente, que ha pagado un impuesto sin ser el sujeto pasivo del mismo, para interponer un recurso contra la liquidación que pudiera dictarse. Considera el Tribunal madrileño que lo que hay que tener en cuenta no es la titularidad de la relación jurídica, que corresponde obviamente al sujeto pasivo, sino la circunstancia de si el resultado del recurso va a afectar positiva o negativamente al que pretende su interposición. Y si se da esta circunstancia, existiría legitimación para interponer el recurso, aunque el que recurre no sea el sujeto pasivo del impuesto.

El TSJ de Andalucía, sin embargo, considera que, de acuerdo con el artículo 17.5 de la Ley General Tributaria antes citado, si el comprador sigue siendo el sujeto pasivo del impuesto a pesar del pacto alcanzado con el vendedor, también será únicamente aquél el que podrá recurrir la liquidación del impuesto que se notifique. Y ello independientemente de que el vendedor tenga interés directo en oponerse a la liquidación de ITP notificada, por haber sido él el que pagó el impuesto.

2. ¿Podría el vendedor rectificar la autoliquidación presentada y solicitar la devolución de ingresos indebidos?

Cuestión distinta es la de si dicho vendedor que pagó el ITP sin ser el sujeto pasivo podría solicitar la rectificación del impuesto presentado en su día, y la devolución del ingreso indebido.

Hay que tener en cuenta que dicha autoliquidación se presentó a nombre del verdadero sujeto pasivo del ITP, es decir del comprador. Y ello, independientemente de que el pago efectivo del tributo lo soportara el vendedor.

Esta cuestión ya la analizamos en relación al impuesto de plusvalía municipal, y la conclusión a la que llegamos entonces puede extrapolarse al supuesto que hoy comentamos.

Por un lado, el Real Decreto 1065/2017 se refiere únicamente al obligado tributario a la hora de regular el procedimiento de rectificación de autoliquidación. Por otro lado, y si como consecuencia de dicha rectificación se solicita además la devolución de ingresos indebidos, la Administración Tributaria viene obligada a comprobar si el solicitante está legitimado para obtener la devolución de ingresos indebidos que reclama.

Ello nos lleva al artículo 14 del Real Decreto 520/2005, que únicamente reconoce dicha legitimación al obligado tributario y a su sucesor. Y fuera de estos casos, a los que han soportado la retención o la repercusión legal del impuesto. Por tanto, el vendedor que pagó el ITP sin ser el sujeto pasivo, en virtud de un acuerdo privado, no podría obtener la devolución del impuesto erróneamente pagado.

Conclusión

En definitiva, vemos cómo el vendedor que asume el pago del ITP que no le correspondía, queda muy desprotegido en los casos en los que la Administración notifique una liquidación y exija el pago de un impuesto adicional al ya abonado, o cuando pretenda rectificar la autoliquidación erróneamente presentada, y la solicitud de devolución de ingresos indebidos.

Por ello, y si se quiere llevar a cabo dicho pacto, es conveniente que se incluya en el contrato algún tipo de cláusula que exija al comprador sujeto pasivo del ITP la presentación de un recurso a requerimiento del vendedor contra la liquidación que pudiera dictarse, o que prevea la presentación por aquél de la solicitud de rectificación del impuesto, si se estimara necesario.